Archief →

Orderrekeningen, resultatenrekeningen en derderekeningen: drie erg verschillende begrippen

“De rekeningen van niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen zijn de rekeningen waarin de rechten en verplichtingen zijn opgenomen die het bedrag of de consistentie van het vermogen van een vennootschap kunnen wijzigen omdat deze gevolgen onderworpen zijn aan de realisatie van voorwaarden of latere verrichtingen" (Traité de comptabilisation, Antoine-Dehan Maroye-Dendauw, éd. De Boeck, p.510).

 

Deze rechten en verplichtingen worden ingeschreven in de rekeningen van klasse 0 van de minimumindeling van het algemeen rekeningenstelsel.

 

Deze principes werden bevestigd in advies nr. 3/2 van de Commissie Boekhoudkundige Normen.

 

Het gaat dus om rechten en verplichtingen die afhankelijk van hun aard op een dag wel eens kunnen veranderen in een schuldvordering of een schuld met gevolgen voor de resultatenrekening, en die daarom ingeschreven worden in de posten van de balans en/of op de resultatenrekening, op het moment waarop het evenement wordt gerealiseerd of een situatie die de uitvoering van een beroep of van de verplichting in kwestie veroorzaakt.

 

Een klassiek geval: bedrijf X stelt zich borg voor de verplichtingen die bedrijf Y aangaat. X moet deze potentiële schuld inschrijven onder ‘01. Persoonlijke zekerheden voor rekening van derden'.

 

Vanuit het standpunt van het fiscaal resultaat, heeft deze verplichting geen enkel gevolg zolang de verplichting niet wordt omgezet in een betalingsverplichting.

 

De boeking van verplichtingen in orderrekeningen gebeurt dus door middel van een debet in een rekening van klasse 0 en via een kredietrekening van klasse 0. De balans en de resultatenrekening worden dus geenszins beïnvloed door de boekingen in de orderrekening, ten minste zolang de verplichting zich niet materialiseert in een schuldverplichting.

 

De ‘derdenrekeningen' gaan echter uit van een ander principe: het betreft de bedragen die een belastingplichtige niet voor eigen rekening ontving, maar met de verplichting om ze over te dragen aan een derde, i.e. zijn klanten of de belastingadministratie. De belastingplichtige heeft dus geen enkel recht of eigendomsrecht op deze sommen. Dat is meteen ook de reden waarom men derdenrekeningen maar in enkele beroepscategorieën terugvindt die regelmatig sommen ontvangen die hen niet toebehoren, maar die ze aan derden moeten overdragen. We hebben het hier over advocaten, gerechtsdeurwaarders en notarissen.

 

Er bestaan voor deze beroepen strenge regels voor het beheer van een derdenrekening. Raadpleeg bijvoorbeeld het reglement van de Orde van Franstalige en Duitstalige Balies dat verscheen in het Staatsblad van 08.02.2006.

 

Het komt er op aan te weten of de derdenrekeningen ingeschreven moeten worden in de boekhouding van de advocaat, de notaris of de gerechtsdeurwaarder, en zo ja, in welke rekeningen.

 

Artikel 183/4 com.ib/92 geeft aan dat “blijkens de algemene bewoordingen van art. 24, WIB 92 al wat een vennootschap buiten haar gestorte kapitaal verkrijgt, een baat van haar beroepswerkzaamheid is en, na eventuele aftrek van de kosten, een maatschappelijke winst die in beginsel belastbaar is.” art 183/5 gaat nog een stap verder door te stellen dat “vermogensaanwassen in beginsel niet alleen belastbaar zijn wanneer ze werkelijk zijn behaald, of in de rekeningen en geschriften van de vennootschap zijn uitgedrukt, op welke actiefbestanddelen ze ook betrekking hebben, maar ook wanneer zij overeenstemmen met "onzichtbare reserves" die voortvloeien uit onderschattingen van actief of uit overschattingen van het passief”.

 

Bestaat er dan een effectieve distorsie tussen de boekhoudregels en de fiscale regels, in die mate dat de administratie iedere niet in de orderrekening geboekte verbintenis kan belasten als een onzichtbare reserve, meer bepaald, ieder bedrag dat wordt ontvangen voor rekening van een derde?

 

In een arrest van 15.01.1986gaf het hof van beroep van Brussel aan dat de ontvangsten van een advocaat “deze moeten omvatten die de belastingplichtige heeft verricht voor eigen rekening en niet deze verricht voor rekening van derden” (cf. Coppens et Bailleux, Droit fiscal, Les impôts sur les revenus, Bruxelles 1985, p 135), zelfs zo de belastingplichtige de bij hem berustende deposito's niet heeft kunnen vereffenen in de loop van het jaar”.In zoverre men de derdenrekening niet met zekerheid opnieuw kan samenstellen, wordt het niet samengestelde deel gereïntegreerd in de belastbare ontvangsten van de advocaat.

 

In een vonnis van 02.03.2006 kwam de rechtbank van eerste aanleg van Gent tot exact dezelfde conclusies. Een advocaat betwistte dat de op de derdenrekening van zijn kantoor uitgevoerde heffingen door de belastingadministratie beschouwd konden worden als winsten. Volgens de rechtbank geldt het principe dat alle ontvangsten van een advocaat winsten zijn, maar dat hij door het eerbiedigen van een aantal boekhoudregels de kapitalen van derden kan afhouden van zijn winsten.

 

Uit deze bepalingen volgt dat een advocaat, gerechtsdeurwaarder of notaris, ongeacht of hij zich in een natuurlijke persoon of in een vennootschap heeft georganiseerd, zodra hij de kapitalen die hij op z'n derdenrekening ontvangt perfect kan verantwoorden met documenten, ze op een andere manier worden beheerd dan zijn eigen beroepsinkomsten, en hij geen gebruik maakt van die derdenrekening voor eigen behoeften, aan de bijzondere voorwaarden beantwoordt om te vermijden dat die bedragen als winsten worden aangemerkt (en dus belastbare inkomsten).

 

In een vonnis van 14.01.2008 stelde de rechtbank van eerste aanleg van Luik evenwel licht afwijkende principes in een dossier rond een gerechtsdeurwaarder. Volgens de rechtbank vereiste het ‘boekhoudrecht dat in de jaarrekeningen, ie. in de balans zelf of in de rubriek niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen, de derdenrekeningen verschijnen die worden doorgevoerd naar bankrekeningen op naam van de belastingplichtige'. Het is aan de belastingplichtige om aan te tonen in welke mate de op die rekening gestorte bedragen een zekere en vaststaande schuld vormen ten aanzien van klanten (derdenrekeningen).

 

Volgens ons laat het boekhoudrecht de advocaat, gerechtsdeurwaarder of notaris niet toe om de voor rekening van derden ontvangen sommen in de rekeningen van de balans te boeken. Die bedragen zijn immers geen eigendom van de advocaat, gerechtsdeurwaarder of notaris, en evenmin persoonlijke schulden. De advocaat, gerechtsdeurwaarder of notaris is enkel de bewaarder. Er verschijnen trouwens specifieke rekeningen in de minimumindeling van het algemeen rekeningenstelsel: de rekeningen 074 (Goederen en waarden gehouden door derden in hun naam) en 075 (Crediteuren wegens goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden). Uit het boekhoudrecht volgt dus duidelijk dat de derdenrekening ingeschreven moet worden op de orderrekeningen en niet op het actief van de balans, met inschrijving van een overeenkomstige schuld op de passiefzijde. Dat standpunt werd trouwens bevestigd in het Boekhoudverdrag (pp. 526 en 527) dat in de inleiding van dit artikel werd aangehaald.

 

Bovenstaande rechtspraak is in ieder geval over een ding unaniem. Het is toegelaten om kasontvangsten te boeken als verplichtingen (orderrekeningen), wat geen enkele invloed heeft op het belastbaar inkomen van de belastingplichtige. Het is echter aan de belastingplichtige en niet aan de administratie om aan te tonen dat de bedragen die hij uit z'n ontvangsten heeft gehaald wel degelijk bedragen zijn die hem niet toebehoren en die hij moet teruggeven aan derden, m.a.w. aan klanten of aan de administratie.

 

De orderrekeningen, resultatenrekeningen en de derdenrekeningen mogen dan al uitgaan van verschillende principes, ze kunnen echter interageren in zoverre die verschillen niet op de juiste manier werden gerespecteerd.

ComptAccount is door DBiT ontwikkeld, een dochteronderneming van Groep Larcier